Informacja prasowa MDDP: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zdecydował w sprawie czynszu inicjalnego w OZE. Co to oznacza dla inwestorów?

Wyrok WSA w Warszawie nie jest jeszcze prawomocny, lecz samo rozstrzygnięcie wyznacza istotny kierunek interpretacyjny. Po raz pierwszy sąd administracyjny wypowiedział się odnośnie do czynszu inicjalnego przy inwestycjach OZE. Argumentacja uznana przez sąd będzie z pewnością stanowiła drogowskaz w podatkowym planowaniu przyszłych inwestycji, a w razie ewentualnego sporu z organami podatkowymi służyła za główną linię obrony.

Warto zaznaczyć, że warunkiem skorzystania z takiego podejścia pozostaje odpowiednie ukształtowanie umowy dzierżawy, która będzie wskazywać na funkcjonalny związek czynszu inicjalnego z etapem przygotowawczym inwestycji, a także właściwe rozróżnienie czynszu inicjalnego od właściwego czynszu dzierżawy. Będzie to miało fundamentalne znaczenie dla bezpieczeństwa podatkowego projektu. Jako zespół doświadczonych doradców dla inwestycji OZE, zachęcamy do kontaktu i skorzystania z naszego wsparcia w pełnym zakresie.

Praktyczny problem

Zanim dojdzie do budowy, inwestorzy projektów OZE nawet przez wiele lat ponoszą wydatki, nie osiągając żadnych przychodów. Czas ten służy przygotowaniu inwestycji, m.in. prowadzeniu analiz, uzyskiwaniu decyzji administracyjnych oraz spełnienia warunków formalnych niezbędnych do rozpoczęcia budowy. W modelu opartym o realizację projektu na dzierżawionym gruncie, jednym z najbardziej obciążających kosztów na tym etapie jest tzw. czynsz inicjalny płacony jednorazowo za możliwość korzystania z gruntu przez ten okres.

Często koszt ten może równać się wielokrotności właściwego czynszu dzierżawnego, do którego cyklicznej zapłaty zobowiązuje się inwestor już podczas realizacji robót budowlanych i późniejszej eksploatacji instalacji OZE. O tym, jak taki wydatek powinien być rozliczany podatkowo, wypowiedział się niedawno WSA w Warszawie.

Rozliczenie w kosztach jednorazowo?

Z perspektywy podatkowej kluczowe znaczenie ma moment, w którym czynsz inicjalny powinien zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Projekty OZE na wczesnym etapie nie generują przychodów, a wszystkie ponoszone wydatki zwiększają stratę podatkową spółki projektowej. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych pozwala na rozliczanie straty jedynie w ograniczonym horyzoncie czasowym, tj. maksymalnie w pięciu kolejnych latach podatkowych. Oznacza to, że jeżeli wysoki koszt zostanie rozpoznany jednorazowo zbyt wcześnie, istnieje realne ryzyko, że podatnik nie zdąży go w pełni odliczyć, ponieważ dopiero po uruchomieniu instalacji, projekt zacznie generować przychody. W takim scenariuszu realnie poniesiony przez podatnika koszt nie zostałby w pełni zaliczony do kosztów uzyskania przychodu.

Czy możliwe jest przypisanie czynszu inicjalnego do etapu przygotowawczego inwestycji?

Jednocześnie przepisy przewidują mechanizm umożliwiający rozliczanie w czasie kosztów, pod warunkiem, że koszty te:

1. odnoszą się do okresu dłuższego niż jeden rok podatkowy, oraz
2. nie dają się jednoznacznie przypisać do konkretnego roku.

Zgodnie z powyższym nasuwa się wniosek, że w przypadkach, kiedy czynsz inicjalny odpowiada okresowi przekraczającemu jeden rok podatkowy, koszt ten mógłby być rozliczony proporcjonalnie do okresu, którego dotyczy.

Rozwiązanie takie wydłuża czas na rozliczenie powstałej straty – strata podatkowa proporcjonalnie przypadająca na dany rok (powstała w związku z ujęciem tej części czynszu inicjalnego) może zostać rozliczona w pięciu kolejnych latach podatkowych po tym roku. Przykładowo, czynsz inicjalny dotyczący lat 2021–2022 podatnik będzie mógł rozliczyć w części przypadającej na rok 2021 maksymalnie do 2026 roku włącznie, natomiast możliwość rozliczenia części za 2022 rok wygaśnie po 2027 roku.

Fiskus przyjął stanowisko niekorzystne dla podatnika

W interpretacji indywidualnej z 17 lipca 2025 r. (0114-KDIP2-2.4010.271.2025.1.KW) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odrzucił takie podejściem. Podkreślił, że czynsz inicjalny stanowi wydatek jednorazowy, ponoszony w związku z zawarciem umowy dzierżawy, a więc powinien zostać rozliczony w dacie poniesienia. Organ nie przyjął argumentów podatnika, że koszt ten (również w ujęciu bilansowym) odnosi się do całego etapu przygotowawczego inwestycji.

Przełomowe orzeczenie WSA w Warszawie

Negatywną interpretację spółka OZE zaskarżyła przy pomocy doradców z MDDP do WSA w Warszawie. Sąd w wyroku z 18 listopada 2025 r. (III SA/Wa 2085/25) nie podzielił stanowiska organu i przychylił się do argumentacji przedstawionej w skardze. WSA uznał, że czynsz inicjalny nie jest jedynie opłatą warunkującą zawarcie umowy, lecz wynagrodzeniem za korzystanie z gruntu w ściśle określonym, wieloletnim okresie poprzedzającym budowę instalacji OZE.

Zdaniem sądu, przy rozliczeniu kosztu w czasie kluczowe znaczenie ma spełnienie przesłanek przewidzianych w przepisie. Jeżeli wydatek dotyczy konkretnego okresu, który przekracza jeden rok podatkowy, a jego podział na lata nie jest możliwy w sposób precyzyjny, przesłanki te uważa się za spełnione. WSA podkreślił, że liczy się związek danego wydatku z okresem na który przypada. Sąd zgodził się również, że podejście prezentowane przez organ mogłoby prowadzić do faktycznego unicestwienia prawa do rozliczenia rzeczywiście poniesionych kosztów.

W uzasadnieniu wyraźnie odróżniono czynsz inicjalny od innych opłat początkowych, które co prawda są jednym z warunków zawarcia umowy, ale nie dotyczą wyszczególnionego okresu umowy (jako przykład w uzasadnieniu podano opłatę wstępną w leasingu). Wreszcie WSA stwierdził, że podatnik rozliczając koszt w czasie może go przypisać do okresu określonego szacunkowo, z zastrzeżeniem późniejszych korekt tego kosztu, jeżeli okaże się, że w rzeczywistości estymowany okres uległ skróceniu lub wydłużeniu.

***

Podstawa prawna:

art. 15 ust. 4d ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2025 r., poz. 278 ze zm.)